Provv. Direttore AdE prot. n. 101573/2024 - «Sono definite le modalità attuative del regime di adempimento collaborativo riformato dal D.Lgs. 221/2023, con progressiva riduzione delle soglie di accesso (da 1 miliardo a 100 milioni di euro di volume d'affari entro il 2028), requisiti del sistema di controllo del rischio fiscale (TCF), procedura di interlocuzione preventiva con l'Agenzia e meccanismi di certificazione del TCF da parte di professionisti abilitati».
Il regime di adempimento collaborativo, introdotto in Italia dal D.Lgs. 128/2015, recepisce il modello della cooperative compliance elaborato dall'OCSE e già diffuso in numerose esperienze internazionali (Australia, Paesi Bassi, Regno Unito, USA). La filosofia di fondo è quella del passaggio da un rapporto fisco-contribuente di tipo adversarial (caratterizzato dall'attività di controllo ex post) a un rapporto cooperative (caratterizzato dal dialogo preventivo e dalla condivisione delle interpretazioni). I benefici sono reciproci: il contribuente ottiene certezza preventiva e riduce i rischi sanzionatori; l'amministrazione migliora la qualità del gettito e riduce i costi del contenzioso.
Il D.Lgs. 221/2023, attuativo della delega fiscale, ha ampliato significativamente il perimetro del regime, prevedendo una progressiva riduzione delle soglie di accesso. La soglia originaria (volume d'affari superiore a 1 miliardo di euro) è stata abbassata a 750 milioni per il 2024, 500 milioni per il 2025, con riduzione finale a 100 milioni di euro a regime dal 2028. La riforma ha inoltre introdotto un regime semplificato per le imprese di minori dimensioni (cooperative compliance light), con condizioni di accesso meno onerose.
Il presupposto essenziale per l'accesso al regime è l'adozione di un sistema integrato di controllo interno del rischio fiscale, denominato Tax Control Framework (TCF). Il TCF deve essere strutturato secondo standard tecnici definiti dal provvedimento, con: mappatura completa dei rischi fiscali dell'impresa; presidi di controllo (policy, procedure, sistemi informatici); responsabilità chiare ai vari livelli organizzativi; reporting periodico al management e al consiglio di amministrazione; audit interno periodico. Il TCF deve essere certificato da professionisti abilitati (revisori, professionisti iscritti agli albi tributari) che attestano l'idoneità del sistema a presidiare i rischi fiscali.
L'accesso al regime avviene su istanza del contribuente, corredata della documentazione che attesta l'idoneità del TCF. L'Agenzia delle Entrate svolge un'attività istruttoria che può durare fino a 120 giorni, al cui esito ammette o rifiuta motivatamente l'istanza. L'ammissione apre la fase di interlocuzione preventiva, attraverso la quale il contribuente può sottoporre all'Agenzia tutte le questioni fiscali rilevanti, ricevendo orientamenti vincolanti. L'interlocuzione si svolge nell'ambito di incontri periodici e di scambi documentali strutturati.
Il regime offre benefici progressivi e di significativo rilievo. Sul piano sostanziale: dialogo preventivo su tutte le questioni fiscali rilevanti, con effetto vincolante per l'Agenzia in caso di conformità del contribuente alle posizioni concordate. Sul piano sanzionatorio: riduzione delle sanzioni amministrative al 30 per cento del minimo edittale per le violazioni segnalate spontaneamente; esclusione dell'applicazione delle sanzioni penali per le violazioni segnalate, fatta salva la natura dolosa della condotta. Sul piano procedurale: riduzione di un anno dei termini di decadenza dell'accertamento; rilascio anticipato di rimborsi IVA senza necessità di garanzia. Sul piano internazionale: stabilità delle posizioni in materia di prezzi di trasferimento e di esistenza di stabili organizzazioni.
Il regime impone al contribuente un obbligo rafforzato di trasparenza fiscale: comunicare all'Agenzia tutte le operazioni potenzialmente rilevanti dal punto di vista fiscale; segnalare spontaneamente le violazioni emerse; fornire tempestivamente le informazioni richieste. La trasparenza è il corrispettivo dei benefici del regime e ne costituisce il presupposto. La violazione degli obblighi di trasparenza, oltre alle ordinarie sanzioni, può comportare l'esclusione dal regime.
La riforma ha introdotto la certificazione obbligatoria del TCF da parte di professionisti abilitati. La certificazione attesta l'idoneità del sistema rispetto agli standard previsti e ha cadenza periodica. I professionisti abilitati alla certificazione sono individuati con requisiti specifici di esperienza e di indipendenza. La certificazione comporta responsabilità professionali specifiche, con previsione di sanzioni amministrative e di rilievo deontologico in caso di certificazioni infedeli.
Il regime può essere applicato a livello di gruppo, con dialogo coordinato dell'Agenzia con tutte le società del perimetro. Particolare attenzione è dedicata alle operazioni internazionali, ai prezzi di trasferimento e alle questioni di stabile organizzazione. Sono previste procedure specifiche di coordinamento con altre amministrazioni fiscali estere, attraverso accordi preventivi sui prezzi di trasferimento (APA) o procedure amichevoli (MAP) in coerenza con le convenzioni bilaterali.
L'ammissione al regime non esclude l'attività di controllo dell'Amministrazione, ma la indirizza in modo selettivo. I controlli ordinari sono sostituiti da verifiche concordate, focalizzate sulle aree di maggior rischio. Le aree già oggetto di interlocuzione preventiva non sono di norma soggette a successivi controlli, se non in casi di evidente non conformità dei fatti alle rappresentazioni effettuate. Il principio di affidamento del contribuente è tutelato in modo rafforzato.
L'accesso al regime richiede investimenti significativi: predisposizione del TCF, certificazione professionale, dedicazione di risorse interne alla gestione del rapporto con l'Agenzia. I benefici sono però rilevanti, soprattutto per gruppi con operazioni complesse e con esposizione fiscale internazionale. La valutazione di convenienza deve essere effettuata caso per caso, considerando dimensioni, complessità, esposizione e organizzazione del contribuente.
L'adempimento collaborativo rappresenta uno degli sviluppi più significativi del rapporto fisco-contribuente nel contesto della grande impresa. La sua progressiva estensione, attraverso la riduzione delle soglie di accesso, testimonia la volontà del legislatore di promuovere un modello collaborativo come paradigma di riferimento. La riforma del 2023 ha rafforzato il regime con strumenti tecnici (certificazione del TCF) e procedurali (modalità di interlocuzione) coerenti con le migliori pratiche internazionali. Le evoluzioni future potranno includere ulteriori riduzioni delle soglie e l'estensione di alcuni benefici anche al di fuori del regime.