Risposta a interpello AdE n. 12/2024 - «Le plusvalenze derivanti dalla cessione di cripto-attività, ai sensi dell'art. 67, comma 1, lett. c-sexies), del TUIR introdotto dalla L. 197/2022, sono assoggettate a imposta sostitutiva del 26 per cento, con esclusione delle operazioni di permuta tra cripto-attività aventi medesime caratteristiche e funzioni; il contribuente può determinare la plusvalenza con il regime dichiarativo o, in presenza di intermediari abilitati, con il regime amministrato o gestito».
La Legge di bilancio 2023 ha colmato una lacuna normativa che durava da quasi un decennio, introducendo nel TUIR una disciplina organica delle cripto-attività. L'art. 67, comma 1, lett. c-sexies), qualifica come redditi diversi le plusvalenze e gli altri proventi realizzati mediante rimborso o cessione a titolo oneroso, permuta o detenzione di cripto-attività comunque denominate, archiviate o negoziate elettronicamente su tecnologie di registri distribuiti o tecnologie equivalenti. La definizione recepisce quella della MiCA Regulation europea (Reg. UE 2023/1114), garantendo coerenza tra normativa fiscale e regolamentazione di mercato.
Le plusvalenze realizzate dal cedente sono assoggettate a imposta sostitutiva del 26 per cento, allineata all'aliquota applicabile ai redditi finanziari. Il calcolo della plusvalenza richiede la differenza tra il corrispettivo percepito (o il valore normale in caso di permuta non esclusa) e il costo o valore di acquisto. Per le acquisizioni a titolo gratuito (donazione, successione), il costo è pari al valore della cripto-attività alla data di apertura della successione o al momento della donazione, secondo le regole generali. La compensazione tra plusvalenze e minusvalenze opera nei limiti previsti dall'art. 68 del TUIR, con riporto delle minusvalenze nei quattro periodi d'imposta successivi.
Il regime prevede una franchigia annua di 2.000 euro: le plusvalenze inferiori a tale soglia non sono assoggettate a imposta sostitutiva. La franchigia opera per anno solare e per contribuente, con sommatoria di tutte le plusvalenze realizzate. La franchigia è stata oggetto di rimodulazioni nelle leggi di bilancio successive, con tendenza all'innalzamento o all'abolizione condizionata. Il superamento della soglia comporta l'imposizione dell'intero importo, non del solo eccedente.
Un profilo interpretativo cruciale è quello delle permute tra cripto-attività. La legge esclude dall'imposizione le operazioni di permuta tra cripto-attività aventi medesime caratteristiche e funzioni. L'Agenzia interpreta la formula in senso restrittivo: sono escluse soltanto le permute tra strumenti omogenei sotto il profilo funzionale (ad esempio scambio di una stablecoin con altra stablecoin riferita alla medesima valuta; o di un token fungibile con altro analogo), mentre sono imponibili come permute realizzative le operazioni che comportino mutamento sostanziale del rapporto (Bitcoin vs. Ethereum, stablecoin vs. token di governance, NFT vs. token fungibile). L'interpretazione è rilevante per la pianificazione delle operazioni dei holder.
Il contribuente può scegliere tra tre regimi alternativi. Il regime dichiarativo richiede la liquidazione autonoma dell'imposta nel Quadro RT della dichiarazione dei redditi. Il regime amministrato è applicabile quando le cripto-attività siano detenute presso intermediari abilitati (operatori italiani conformi alla normativa antiriciclaggio e alla disciplina MiCA), che effettuano il prelievo dell'imposta sostitutiva su ogni operazione realizzativa. Il regime gestito si applica ai patrimoni gestiti dagli intermediari con tassazione del risultato di gestione annuale. La scelta del regime ha implicazioni operative e di compliance significative.
Le cripto-attività detenute presso intermediari esteri, o autocustodite mediante wallet personali, sono soggette all'obbligo di monitoraggio fiscale di cui all'art. 4 del D.L. 167/1990. Il contribuente deve indicare nel Quadro RW della dichiarazione annuale la consistenza al 31 dicembre, con dettaglio per tipologia. È inoltre dovuta l'imposta di bollo IVAFE-IVAC (denominata Imposta sul Valore delle Cripto-Attività dalle modifiche del 2023) nella misura del 2 per mille annuo del valore. L'obbligo di monitoraggio sussiste anche in assenza di operazioni realizzative.
La disciplina ha previsto la possibilità di rideterminare il valore di acquisto delle cripto-attività detenute al 1° gennaio 2023, mediante versamento di un'imposta sostitutiva del 14 per cento sul valore di mercato a tale data. L'opzione, da esercitare entro termini specifici e con possibilità di rateizzazione, consente di azzerare le plusvalenze latenti maturate prima dell'entrata in vigore del nuovo regime. La misura è particolarmente conveniente per chi ha acquisito a costi storici molto bassi.
La gestione corretta della fiscalità delle cripto-attività richiede una rigorosa attività documentale: registrazione di tutte le operazioni di acquisto, cessione, permuta e detenzione, con riferimento alla data, all'importo, alla controparte (laddove identificabile), all'exchange utilizzato. La complessità del tracking è notevole, considerata la frammentazione delle operazioni tra exchange diversi e wallet personali. Esistono software dedicati alla rendicontazione fiscale delle cripto-attività, che producono report compatibili con la dichiarazione dei redditi. La conservazione delle evidenze documentali è essenziale in vista di possibili controlli, oggi facilitati dall'introduzione del DAC8 che estende lo scambio automatico di informazioni alle operazioni in cripto-attività.
La disciplina delle cripto-attività rappresenta uno dei più rilevanti aggiornamenti recenti del sistema dei redditi diversi, con significative implicazioni per investitori e professionisti. Il regime è coerente con la regolamentazione di mercato europea (MiCA) e con l'esigenza di garantire trasparenza fiscale in un settore caratterizzato da rapida evoluzione tecnologica. La prassi dell'Agenzia continua ad affinare le interpretazioni su questioni di dettaglio (staking, lending, DeFi, NFT), che impongono al professionista un costante aggiornamento.